COMPTABILITE ANALYTIQUE

ORGANISATION DU CALCUL DES COUTS COMPLETS

I°) Principe et intérêt de la méthode

1) Principe

La méthode des coûts complets consiste à distinguer les charges de l’entreprise en charges directement
liées à un produit et en charges communes à plusieurs produits. Elle requiert l’utilisation de centres
d’analyses c’est-à-dire des divisions de l’entreprise dans lesquelles les charges communes à plusieurs
produits sont imputées à l’aide de clé de répartition.

2) intérêts

La connaissance du coût complet permet de :

 Définir les prix de vente (en complétant l’analyse par le prix de marché, prix psychologique,
etc…) ;
 D’établir un devis ;
 De justifier des évaluations comptables ;
 De comparer les entreprises entre elles ;
 De comparer dans le cadre du contrôle budgétaire les coûts réels aux coûts préétablis.

II°) Mise en œuvre de la méthode

Le calcul de coûts nécessite :

 La définition du réseau d’analyse comptable, en fonction de la structure organisationnelle de

l’entreprise ;
 La sélection des charges qui seront incorporées aux coûts et l’étude de ces charges afin de
déterminer leur mode de ventilation (charges directes, charges indirectes) ;
 Les caractéristiques des coûts et la périodicité de leur calcul.
Le tout conduit à définir l’organisation de la comptabilité analytique et les moyens de sa mise en œuvre.

A°) Composantes des coûts et coûts de revient

1- Les charges directes et charges indirectes

En règle générale, le calcul des coûts complets nécessite :

 De lui affecter les charges directes sans calcul préalable,

 De lui imputer les charges indirectes après calcul intermédiaires.

 Les charges directes sont des charges qu’il est possible d’affecter immédiatement au coût
d’un bien, d’une activité, ou d’une prestation de service déterminée ; c’est-à-dire sans
calcul intermédiaire.

Innocent BIA : 07 59 330 530

1
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

Exemple :

 La matière utilisée pour fabriquer un produit A ;

 L’amortissement de la machine qui ne sert qu’à fabriquer le produit A ;
 Le salaire des ouvriers qui se consacrent qu’à la seule production du bien A.

 Les charges indirectes sont des charges qu’il n’est possible d’affecter immédiatement et
dont leur répartition nécessite une clé ou des calculs intermédiaires pour être imputées aux
coûts d’un produit déterminé.

Exemple :

 Le loyer du local dans lequel tous les produits sont fabriqués,

 Le salaire des comptables,
 Les frais de gardiennage,
 Les frais d’entretien du siège, etc.
Ce processus peut être schématisé de la façon suivante :

Charges Affectation directe

directes
Coûts et
coût de
Imputation revient
Charges Répartition Centre
indirectes d’analyse

2- Analyse des charges incorporables de la comptabilité analytique.

Les coûts complets sont également déterminés en incorporant toutes les charges de la comptabilité
générales après retraitement pour ne prendre que les charges normales courantes ou charges
incorporables. Ces retraitements peuvent correspondre :

 Soit à des éliminations de charges ou charges non incorporables,

 Soit à des additions de charges ou charges supplétives,
 Soit corriger des charges enregistrées ou charges de substitution.

 Charges non incorporables : il s’agit des charges qui ne correspondent pas vraiment aux
conditions normales de fonctionnement ou de réalisation de l’objet de l’entreprise, elles ne
peuvent pas être incorporées aux coûts du produit fabriqué ou des stocks. Ce sont
essentiellement les charges qui ne relèvent pas de l’exploitation courante ou charges
extraordinaires, des charges de sous activité ou coût de chômage, dans le cas où le

Innocent BIA : 07 59 330 530

2
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

niveau d’activité de la période a été inférieur au niveau estimé normal compte tenu des
structures de l’entreprise.

 Les charges supplétives  : il s’agit des charges non enregistrées en comptabilité ou ne

pouvant être considérées comme des charges suivant les principes comptables, mais pris
en compte pour la détermination des coûts en comptabilité analytique. Ce sont la
rémunération théorique du travail de l’exploitant dans une société individuelle, de la
rémunération théorique des capitaux propres dans une société de capitaux.

 Les différentes d’incorporation sur charges de substitution  : Dans le calcul de la

comptabilité analytique d’exploitation, on peut substituer à certaines charges comptables
des charges économiquement justifiées tel que l’amortissement calculé sur des valeurs
historiques.

 Détermination des charges incorporées : les charges incorporées de la comptabilité

analytique d’exploitation sont obtenues par la relation suivante.

Charges de la comptabilité générale

+ Charges supplétives

- Charges non incorporables

+ Différences d’incorporation sur charges de substitution (charges d’usage > charges enregistrées)

- Différences d’incorporation sur charges de substitution (charges d’usage < charges enregistrées)

= Charges incorporées en CAGE

Application 1 : Les charges de la comptabilité générale du premier trimestre de l’entreprise KOUAKOU
s’élèvent à 3 962 500 F dont :

- Dotations aux amortissements des frais d’établissement : 300 000 F,

- Dotation aux provisions sans objet : 75 000 F,
- Il est prévu une rémunération théorique du capital de 1 500 000 F au taux annuel de 10% et
une rémunération mensuelle de l’exploitant de 225 000 F.
Travail à faire :

1°) Calculer le montant des charges de la comptabilité analytique pour le trimestre.

2°) sachant que les achats du trimestre sont de 1 200 000 F et que pour la MOD, il a été utilisé 500 h
payées à 1 200 F l’heure, calculer le montant des charges directes et celui des charges indirectes.

Innocent BIA : 07 59 330 530

3
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

Application 2 : La comptabilité générale de l’entreprise MURIELLE a enregistré dans les coûts du mois
de Janvier 2 387 124 F de charges. Pour les besoins de comptabilité analytique, le responsable vous
fournit les renseignements suivants :

- Salaire estimé du dirigeant 300 000 F par an ;

- Rémunération des capitaux propres à 12% l’an sur 600 000 F.
- Amortissement économique du matériel 12 000 F par mois, supérieur de 20% à
l’amortissement comptable ;
- Amortissement des frais d’établissement : 20 000 F l’an ;
- Provisions pour dépréciation des comptes clients, considérées comme charges normales à
hauteur de 5000 F et comme anormales pour le reste, soit 7 600 F ;
- Matières estimées au coût de remplacement, soit 24 F le kg, pour 34 000 kg. Ce coût est
supérieur de 40% au coût comptabilisé.
Travail à faire : Calculer les charges incorporées de la comptabilité analytique après avoir justifié les
retraitements.

B°) Traitement des charges indirectes

Contrairement aux charges directes qui sont affectées aisément aux coûts, les charges indirectes ne
pourront être imputées aux différents produits ou services qu’après une répartition impliquant des choix
plus ou moins arbitraires :

 Soit liée aux charges directes ;

 Soit aux grandes fonctions de l’entreprise.

1°) La répartition simple

La répartition simple consiste d’une part à attribuer les charges indirectes aux fonctions principales de
l’entreprise en fonction de la nature de l’activité de l’entreprise ou de son cycle d’exploitation  ; donc une
présentation dissociant les charges imputables aux :

 Coûts d’achat : charges d’approvisionnement,

 Coûts de production : charges de production,
 Coûts de distribution : charges de distribution.
D’autres part les charges indirectes sont imputées globalement aux coûts des produits en choisissant
arbitrairement un critère de proportionnalité qui semble le plus adapté :

 Poids des produits fabriqués,

 Volume des matières utilisées,
 Main d’œuvre directe employée (heure de MOD) etc.
On peut donc utiliser le coefficient d’imputation (CI) en fonction des critères choisis. Il peut être égal :

Chargesindirectes
CI =
Nombre de kg ×nombre d ' heures

(CI proportionnel à la fois au nombre de kg et au nombre d’heures)

Innocent BIA : 07 59 330 530

4
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

Charges indirectes
CI =
Poids total des matières

(CI proportionnel au poids des matières)

Chargesindirectes
CI =
Nombre d ' heures de MOD

(CI proportionnel au nombre d’heures)

Charges indirectes
CI =
Nombre de produits fabriqués

(CI proportionnel au nombre de produits fabriquées)

Application : Une entreprise fabrique et distribue des rafraichissants : le ‘’jus d’ananas’’ et le ‘’jus de la
passion’’. Les activités du mois de novembre sont résumées dans le tableau suivant :

Eléments Ananas Passion

Q P.U Q P.U
Matières premières 25 1500 100 400

Sucre blanc (en kg) 25 850 45 850

Main d’œuvre directe (HMOD) 10 150 15 150

Production (en litre) 125 200

2°) La méthode des sections homogènes

a-) Définition

Cette méthode implique le découpage de l’entreprise en un certain nombre de centres d’analyse ou

sections homogènes.

La section est un centre d’activité constituant un niveau de regroupement intermédiaire des charges
indirectes avant leur imputation aux coûts et coûts de revient des produits. Elle correspond donc à une
division des fonctions principales de l’entreprise à laquelle il est attribué des moyens matériels et
humains à la réalisation d’un but précis. On distingue :

 Les centres de travail qui concernent généralement l’approvisionnement (magasins), la

production (ateliers) et la distribution (services de vente).
 Les cellules fictives liées à une fonction : ce sont par exemple l’administration, l’entretien, la
gestion du personnel, la sécurité etc.

Innocent BIA : 07 59 330 530

5
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

b-) Principe

 Les centres de travail ou centres principaux qui regroupent les charges indirectes générées par
des fonctions non communes à l’entreprise telles que l’approvisionnement (magasins), la
production (ateliers) et la distribution (services de vente) peuvent faire l’objet, d’imputation aux
coûts recherchés, par des clés de répartition raisonnables.

 Les cellules fictives ou centres auxiliaires regroupent des charges indirectes destinées à être
réparties dans les centres principaux selon le schéma suivant :

Charges indirectes Centres auxiliaires

Coûts

Centres principaux

Par ailleurs les centres d’analyse doivent être déterminés de telle façon que leurs activités puissent être
mesurées avec une unité, caractéristique de leur performance, appelée Unité d’œuvre.

c-) L’unité d’œuvre

À chaque section homogène doit être associée une unité d’activité ou unité d’œuvre permettant de
mesurer et d’évaluer les prestations fournies par cette section aux produits et aux services vendus. On
admet que la meilleure unité d’œuvre est celle qui résulte de la relation parfaite entre charges de cette
section et l’activité de cette dernière. Les bases de répartition les plus couramment utilisées sont :

 Pour les frais indirects d’approvisionnement : quantité de matières utilisées (unités, poids, etc.)
 Pour les frais indirects de production : durée du travail des ouvriers (H.M.O.D) ; durée du travail
des machines (H.M) ; les quantités de produits finis fabriqués ; les quantités de matières
consommées, etc.
 Pour les frais indirects de distribution : montant des ventes ; quantités vendues ; les coûts de
production ; le nombre de franc de vente.
Ces unités d’œuvre représentatives de l’activité du centre sont utilisées pour répartir les coûts entre les
différents produits ou services concernés d’après les formules suivantes :

Coût du Centre d ' analyse

Taux de l ' U . O=
Nombre d' U .O

Coût à imputer=C . U .O × Nombre d ' U . O

En ce qui concerne les centres d’analyse pour lesquels il n’est pas possible de mesurera une activité
part une unité physique, on détermine le taux de frais en fonction

d-) Mise en œuvre de la méthode

La répartition primaire

Innocent BIA : 07 59 330 530

6
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

La répartition primaire consiste à attribuer des charges indirectes aux centres principaux ou centres
auxiliaires, soit :

 Par affectation si l’entreprise dispose de moyens de mesure des consommations de charges

par nature par les centres (exemple : consommation d’électricité mesurée par des compteurs
CIE) ;
 Par répartition si l’entreprise utilise des clés de répartition entre les centres (répartition du
montant de la facture CIE proportionnellement aux nombre d’ampoules en l’absence de
compteur par centre)
La répartition secondaire

Dans cette phase, les centres auxiliaires sont supposés céder des prestations de service aux centres
principaux sur la base de clé de répartition prédéfinies. Par conséquent les coûts des centres répartis
dépendent alors de ceux des prestations reçues. Cette répartition secondaire appelée transfert de
charges peut présenter deux situations lorsqu’elle concerne la cession entre centres auxiliaires :

 Transfert sans retour ou transfert en escalier,

 Transfert avec retour ou transfert croisé.
Cette procédure de répartition de charges indirectes peut être schématisée de la façon suivante :

Charges Centres auxiliaires Centres principaux

Energie Entretien Administ. Approv. Atelier 1 Atelier 2 Distribut.
Répartition primaire
Charge 1 % % % % % % %
Charge 2 % % % % % % %
…. … … … … … … …
Charge n % % % % % % %
Totaux primaires A B C D E F G
Répartition secondaire
Energie % % % %
Entretien % % % %
Administ. % % % %
Totaux secondaires - - - H I J K

Ce schéma nous permet alors de réaliser le tableau de répartition des charges indirectes de la façon
suivante :

Charges Centres auxiliaires Centres principaux

Energie Entretien Administ. Approv. Atelier 1 Atelier 2 Distribut.
Répartition primaire
Charge 1 % % % % % % %
Charge 2 % % % % % % %
…. … … … … … … …
Charge n % % % % % % %
Totaux primaires A B C D E F G
Répartition secondaire
Energie % % % %
Entretien % % % %
Administ. % % % %
Totaux secondaires - - - H I J K
Nature d’unité d’œuvre

Innocent BIA : 07 59 330 530

7
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

Nombre d’unité d’œuvre

C.U.O
Différence sur coût ou Frais résiduels de section

Application 1:

L’analyse des charges indirectes d’une entreprise donne les éléments suivants :

 Fournitures, transport et services extérieurs (604, 605, 61, 62 et 63).

 Autres charges (64 à 69).
La répartition de ces charges indirectes entre les centres d’analyse de l’entreprise se fait comme suit :

Charges indirectes Totaux Gest° du mat. Gest° du pers. Approv. Product° Distribut°
Fournitures et S.E 2 000 000 15% 5% 25% 25% 30%
Autres charges 2 500 000 10% 20% 20% 30% 20%

La répartition secondaire a lieu dans les conditions suivantes :

 Hypothèse 1 : Transfert sans retour.

Gest° du mat. Gest° du pers. Approv. Product° Distribut°
Gest° du mat. - 5% 40% 25% 30%
Gest° du pers. - 40% 40% 20%

 Hypothèse 2 : Prestations réciproques entre les centres auxiliaires.

Gest° du mat. Gest° du pers. Approv. Product° Distribut°
Gest° du mat. - 5% 40% 25% 30%
Gest° du pers. 10% - 30% 40% 20%

Travail à faire :
1) Calculer les totaux de la répartition primaire.
2) Calculer les totaux de la répartition secondaire dans les deux hypothèses.

3) Calculer les coûts d’unité d’œuvre en tenant compte des informations suivantes :

 L’entreprise a acheté 1 200 kg de matières

 La main d’œuvre utilisé est de 400 h,
 Le montant des ventes s’élève à 4 000 000 F.
NB :
 arrondir les coûts d’unité d’œuvre au centième près,
 Les totaux sont arrondis à l’entier le plus proche.

C°) Evaluation des stocks : inventaire permanent des matières et produits

Innocent BIA : 07 59 330 530

8
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

1°) Les définitions

Stocks et éléments stockables

On entend par stocks des ensembles de biens et services qui interviennent dans le cycle d'exploitation
de l'entreprise pour être :

 soit vendus en l'état ou au terme d'un processus de production à venir ou en cours ;

 soit consommés au premier usage.

Les éléments stockables comprennent :

En amont du processus de production : les approvisionnements :

Matières premières et fournitures : objets et substances plus ou moins élaborés destinés à entrer
dans la composition des produits traités ou fabriqués.
 Matières et fournitures consommables : substances plus ou moins élaborées, consommées au
premier usage ou rapidement, qui concourent au traitement, à la fabrication ou à l'exploitation
sans entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués.
 Emballages : objets destinés à contenir les produits ou marchandises et livrés à la clientèle en
même temps que leur contenu.
En cours du processus de production :
 Produits intermédiaires : produits qui ont atteint un stade déterminé d'achèvement dans le cycle
de production et qui sont disponibles pour leur intégration dans un cycle ultérieur.
 En-cours de fabrication :
En aval du processus de production :
Produits finis : produits qui ont atteint un certain stade d'achèvement définitif dans le cycle de
production.
Produits résiduels : déchets et rebuts de fabrication.
Hors processus de production :
Marchandises : tout ce que l'entreprise achète pour revendre en l'état.
Pièces de rechange : pièces destinées à l'entretien ou à la réparation des immobilisations de
l'entreprise.

Principe de l'inventaire permanent

On appelle inventaire permanent l'organisation des comptes de stocks qui, par l'enregistrement des
mouvements, permet de connaître de façon constante, en cours d'exercice, les existants chiffrés en
quantités et en valeurs. Il est fondé sur le comptage des entrées et des sorties suivant la formule :

(Stock initial + Entrées) - Sorties = Stock final

Cette méthode permet de déterminer le ‘’stock théorique’’ qu’il est nécessaire de comparer
périodiquement au ‘’stock réel’’ déterminé par l’inventaire physique. L’écart entre le stock théorique et le
stock réel représente ‘’la différence d’inventaire’’ :

 Si le SR > ST, la différence est qualifiée de favorable,

 Si le SR < ST, la différence est qualifiée de défavorable.
La principale difficulté concerne l'évaluation en valeurs des sorties.

Innocent BIA : 07 59 330 530

9
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

2°) Les méthodes de valorisation

2.1 Valorisation des entrées

 Pour les éléments achetés, l'évaluation se fait au coût d'achat ou coût d'acquisition :
+ Montant figurant sur la facture d'achat (TVA déductible exclue) ;
+ Frais d'achat (externes) : transport, droits de douane ;
+ Frais d'approvisionnement (internes) directs ou indirects (services approvisionnement).

 Pour les éléments produits, l'évaluation se fait au coût de production.

Les coûts de possession du stock (coût financier) et les coûts de séjour en stock (magasinage,
maintenance du stock) ne sont pas pris en compte pour la valorisation des entrées.

Le stock initial en quantités et en valeurs correspond au stock final de la période précédente.

2.2 Valorisation des sorties

Tout élément stocké devrait sortir du magasin au coût auquel il est entré. Ce principe ne pose aucun
problème d'application pour les biens parfaitement individualisés (pièces uniques) ou individualisables
(pièces identiques physiquement isolables), il en est autrement pour les biens fongibles (unitairement
interchangeables) ce qui est la majorité des cas dans l'industrie.

Plusieurs procédés peuvent être utilisés pour valoriser les biens fongibles :

 Le coût d'acquisition ou le coût de production moyen pondéré des entrées ;

 Un coût approché ;
 Un coût préétabli (standard) ;
 En tenant compte de la notion de lot qui correspond aux éléments stockés ayant le même coût à
l'entrée en stock.

Deux techniques sont recommandées par le SYSCOHADA :

 La méthode du coût moyen pondéré (CMP),
 La méthode du premier entrée, premier sortie (PEPS ou FIFO).

Exemple :

Soit la récapitulation des mouvements concernant une matière première M pour le mois d'août N.

Date Opération Quantité Coût unitaire

01 Août Stock initial (lot n° 10) 500 10,00
05 Août Sortie 300
10 Août Entrée (lot n° 11) 800 13,00
16 Août Sortie 400
20 Août Entrée (lot n° 12) 150 9,00

A-) Coût moyen unitaire pondéré des entrées

On peut valoriser selon deux approches :

 Calcul en fin de période ;

Innocent BIA : 07 59 330 530

10
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

 Calcul après chaque entrée.

Calcul en fin de période

Stock initial et Entrées Sorties Stock

Date Opérations
Quantités

Quantités

Quantités
Unitaire.

Unitaire.

Unitaire.
Montant

Montant

Montant
Coût

Coût

Coût
01.08 Stock initial n° 10 500 10,00 5 000 500 10 5 000
05.08 Sortie 300 11,55 3 465 200 11,55 2 310
10.08 Entrée n° 11 800 13,00 10 400 1 000 11,55 11 550
16.08 Sortie 400 11,55 4 620 600 11,55 6 930
20.08 Entrée n° 12 150 9,00 1 350 750 11,55 * 8 665
Total 1 450 11,55 16 750 700 11,55 8 085

* valeur ajustée en fonction des arrondis.

( Stock initial + Entrées ) en valeurs

Coût unitaire moyen pondéré =
( Stock initial +entrées ) en quantités

5000+10 400+1350
Soit ici, =11,55( arrondi à deux décimales)
500+800+150

Ce coût moyen pondéré est utilisé à posteriori pour valoriser l'ensemble des sorties de la période ainsi
que le stock final.

On peut aussi utiliser la même approche sur la base des seules entrées mais cette méthode est
rarement utilisée.

Calcul après chaque entrée

Stock initial et Entrées Sorties Stock

Date Opérations
Quantités

Quantités

Quantités
Unitaire.

Unitaire.

Unitaire.
Montant

Montant

Montant
Coût

Coût

Coût

01.08 Stock initial n° 10 500 10,00 5 000 500 10,00 5 000

05.08 Sortie 300 10,00 3 000 200 10,00 2 000
10.08 Entrée n° 11 800 13,00 10 400 1 000 12,40 12 400
16.08 Sortie 400 12,40 4 960 600 12,40 7 440
20.08 Entrée n° 12 150 9,00 1 350 750 11,72 8 790

Innocent BIA : 07 59 330 530

11
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

Total 1 450 16 750 700 7 960

( Stock initial + Nouvelle Entrées ) en valeurs

Coût unitaire moyen pondéré après chaque entrée=
( Stock initial+ Nouvelle Entrées ) en quantités

Soit ici :

 En l'absence d'entrée nouvelle, la sortie du 05.08 est évaluée au coût actuel du stock : 300 x
10 = 3 000.
2 000+10 400
 Après l'entrée du 10.08 : CMP= =12,40
200+800
Valeur qui sera utilisée pour évaluer la sortie du 16.08 : 400 x 12,40 = 4 960
7 440+ 1350
 Après l'entrée du 20.08 :CMP= 600+150 =11,72
Valeur qui sera utilisée pour évaluer le stock au 20.08 : 750 x 11,72 = 8 790.

B-) Coût approché

Les coûts approchés sont des coûts voisins des coûts réels, employés uniquement pour des raisons de
commodité : en l'attente des factures fournisseurs, par exemple. Les erreurs d'approximation commises
sont traitées comme des différences d'inventaire et rectifiées globalement. Dans le thème d'étude, on
pourrait adopter un coût approché de 11,50 pour valoriser les sorties de stocks.

C-) Coût préétabli

Les coûts préétablis sont des coûts évalués à priori, soit pour faciliter certains traitements analytiques,
soit pour permettre le contrôle de gestion par l'analyse des écarts. Par rapport au coût approché, on
constate que le stock initial et tous les mouvements, y compris les entrées, sont évalués au coût
préétabli. Dans le thème d'étude, on pourrait adopter un coût préétabli de 11,50 pour valoriser le stock
initial et tous les mouvements.

D-) Valorisation par lot

Procédé du premier entré - premier sorti (*FIFO)

* First in, first out

Les lots les plus anciens sont sensés sortir les premiers.

Stock initial et Entrées Sorties Stock

Date Opérations
Quantités

Quantités

Quantités
Unitaire.

Unitaire.

Unitaire.
Montant

Montant

Montant
Coût

Coût

Coût

01.08 Stock initial n° 10 500 10,00 5 000 500 10,00 5 000

05.08 Sortie 300 10,00 3 000 200 10,00 2 000
10.08 Entrée n° 11 800 13,00 10 400 1 000 12 400
16.08 Sortie 400 4 600 600 7 800

Innocent BIA : 07 59 330 530

12
 COMPTABILITE ANALYTIQUE

20.08 Entrée n° 12 150 9,00 1 350 750 9 150

Total 1 450 16 750 700 7 600

Sortie du 5 août = 300 pièces sorties du lot n° 10, à 10,00 soit 3 000

200 pièces sorties du lot n° 10, à 10,00 soit 2 000

Sortie du 16 août = 200 pièces sorties du lot n° 11 à 13,00 soit 2 600

soit 400 pièces pour un montant total de 4 600

Innocent BIA : 07 59 330 530

13