Chapitre I : Plan comptable et Etats financiers

Au premier abord, l’approche comptable des phénomènes bancaires et

financiers peut paraître complexe. Elle est parfaitement indispensable, car elle seule
permet d’appréhender et de comprendre parfaitement certains mécanismes, tels que la
création monétaire, les risques de taux, la gestion financière d’un établissement de
crédit….

Les différences entre la comptabilité bancaire et la comptabilité financière

sont certes importantes. Même si les principes de base qui portent sur les
considérations pour l’élaboration et la présentation des états financiers, les
dispositions communes, les composantes des états financiers et la structure des notes
aux états financiers sont les mêmes, des nuances de forme existent. A cet égard, des
règles particulières ont été définies par la NC°21 relative à la présentation des états
financiers des établissements bancaires, afin de produire des états financiers, qui
permettent aux divers utilisateurs d’évaluer d’une manière pertinente et fiable la
situation financière et les performances d’une banque. Dans ce qui suit, nous
examinerons dans un premier temps, la structure comptable et dans un deuxième
temps, la nomenclature et le fonctionnement des comptes.

1 Les états financiers

Les états financiers se composent des documents qui constituent un tout

indissociable. La comptabilité bancaire a la structuration suivante :

1. Le bilan
2. L’état des engagements hors bilan
3. L’état de résultat
4. L’état des flux de trésorerie
5. Les notes aux états financiers

1.1 Le bilan

Comme en comptabilité financière, le bilan bancaire représente la

photographie à un instant donné, généralement en fin d’année, de l’état des avoirs
(Actif) et des dettes (Passif) d’une banque. A cet effet, le bilan doit comporter le
montant total de chacune de ces rubriques : Actif, Passif et Capitaux Propres. Les
différents postes d’actif sont classés, approximativement, par ordre de liquidité
décroissant, afin de bien mettre en avant, l’importance de la liquidité par un
établissement de crédit, alors que ceux du passif sont classés suivant le critère
d’exigibilité décroissant. Les notions de court et long terme retenues
comme critère de classement dans d’autres secteurs d’activités n’ont pas été jugées
pertinentes. Une banque pouvant, souvent, réaliser une liquidité rapidement de
nombreux postes de son bilan.

A. Postes d’Actif

Les postes et sous-postes prévus sont codifiés comme suit : AC, AC - a pour
les postes et sous - postes d’actif. Les différents postes et sous - postes d’actif que doit
contenir obligatoirement un bilan sont les suivants :

Poste AC1- Caisse et avoirs auprès de la BCT, CCP et TGT

 Il représente des liquidités immédiatement exigibles, dont peut disposer

l’établissement bancaire auprès des BCT, CCP et TGT.
 Critère de classification : la liquidité immédiate (48 heures)
a- Les avoirs auprès des banques Tunisiennes et des banques
étrangères ont été exclus.
b- Critère complémentaire retenu : qualité de la contrepartie
sans risque.
 Classification au bilan :
a- Caisse et liquidités à l’actif.
b- Comptes ordinaires à l’actif, y compris les créances
rattachées.

Poste AC 2- Créances sur les établissements bancaires et financiers

Ce poste représente les avoirs et les prêts (principal et intérêts courus) détenus
sur les établissements bancaires et financiers (société de leasing, société de factoring),
matérialisés ou non par des titres du marché interbancaire.

Poste AC 3- Créances sur la clientèle

Ce poste représente le montant net des créances accordées à la clientèle, dont

le recouvrement est estimé certain par l’établissement bancaire.
Subdivision : AC 3-a : Comptes courants de la clientèle
AC 3-b : Autres concours à la clientèle
AC 3-c : Crédits sur ressources spéciales

Poste AC 4- Portefeuille-titres commercial

Ce poste comprend :

 Titres de transaction : côtés en bourse et achetés pour cession dans moins

de 3 mois.
 Titres de placement : côtés ou non côtés et achetés pour cession avant
l’échéance à court terme dans plus de 3 mois.
 Les revenus courus et non échus sur les titres de placement.

Ce poste exprime le portefeuille pouvant être transformé en liquidité à court terme

par l’établissement bancaire.

NB : Les revenus échus ne figurent pas dans ce poste mais, dans le poste AC 7, car ils
ne font plus partie de la valeur du titre mais, sont considérés, généralement, comme
indépendants du titre.

Poste AC 5 : Portefeuille d’investissement

Ce poste comprend:

 Titres d’investissement : titres à revenus fixes détenus jusqu’à l’échéance.

 Titres de participation : actions détenues à long terme pour en retirer une
rentabilité financière ou pour entretenir les relations bancaires.
 Parts dans les entreprises associées, les co-entreprises et les entreprises liées :
actions détenues pour exercer un contrôle plus au moins important sur les
politiques commerciales et financières des sociétés émettrices.

Ce sont des titres non mobilisables à court terme exprimant un investissement à

long terme.

NB : Les intérêts courus et échus, ainsi que les dividendes dont le droit est échu, ne
figurent pas dans ce poste mais, dans le poste AC 7.

Poste AC 6 : Valeurs immobilisées

Ce poste comprend :
 Les immobilisations incorporelles : il s’agit des éléments d’actifs incorporels,
tels que le fond de commerce, les logiciels informatiques et les dépenses de
recherche et développement immobilisées.
 Les immobilisations corporelles : il s’agit des éléments d’actifs corporels, tels
que les terrains, les constructions, les installations, les équipements, les
immobilisations corporelles en cours.

Poste AC 7 : Autres actifs

Ce poste comprend :

 Comptes d’attente et de régularisations : les suspens débiteurs non identifiés

d’une façon certaine comme faisant partie d’un autre poste d’actif ;
 Les produits à recevoir et les charges constatées d’avance sur les éléments du
hors bilan ;
 Les stocks ;
 Les charges reportées ;
 Les timbres postaux et fiscaux ; et
 Autres.
B. Postes du Passif

Les postes et sous-postes prévus sont codifiés comme suit: PA, PA-a pour les
postes et sous-postes du passif. La subdivision des rubriques du passif est faite,
suivant, des critères analogues à ceux qui régissent les postes d’actif. Elle est basée
sur des combinaisons de nature économique des opérations et des qualités des
contreparties.

Poste PA1 : Banque Centrale et CCP

Ce poste comprend, essentiellement, les dettes à l’égard de la BCT et du

CCP, également, les dettes à l’égard des BC et des CCP des pays étrangers où
l’établissement bancaire est implanté.

Poste PA 2 : Dépôts et avoirs des établissements bancaires et financiers

 Ce poste comprend les dettes contractées au titre d’opérations bancaires
envers les établissements bancaires et celles contractées envers les établissements
financiers, tels que les sociétés de leasing et de factoring.

Poste PA 3 : Dépôts et avoirs de la clientèle

Ce poste comprend les dettes de toute nature envers la clientèle (dépôts de la

clientèle à vue ou à terme, les comptes d’épargne et les sommes dues envers
la clientèle), à l’exception des dettes matérialisées par un titre (obligations à titre
d’exemple), qui doivent figurer dans le poste PA4.

Poste PA 4 : Emprunts et ressources spéciales

Subdivision:

 PA 4-a: Emprunts matérialisés: il s’agit d’emprunts émis et matérialisés par un

titre, tels que les emprunts obligataires, autres que les emprunts matérialisés
par un titre du marché interbancaire inscrits en PA2.

 PA 4-b: Autres fonds empruntés: il s’agit d’emprunts auprès d’organismes,

autres que les établissements bancaires et non classés dans le sous- poste PA
4-c.

 PA 4-c: Ressources spéciales: il s’agit des fonds d’origine budgétaire ou

extérieure gérés pour compte ou à affectation spécifique (constitue la
contrepartie du sous poste AC 3-c : crédits sur ressources spéciales).

Poste PA 5 : Autres passifs

Ce poste comprend:

 Les suspens créditeurs non identifiés d’une façon certaine, comme faisant
partie d’un autre poste de passif ;
 Les provisions sur les éléments du hors bilan ;
 Les dettes envers le personnel, le fisc, CNSS… ; et
 Les produits constatés d’avance et les charges à payer.

C. Postes des Capitaux Propres

 Les postes et sous-postes prévus sont codifiés comme suit : CP, CP-a pour
les postes et sous-postes des capitaux propres.

Poste CP1 : Capital

Poste CP2 : Réserves

Ce poste comprend :
 Primes liées au capital, telles que les primes d’émission, d’apport, de fusion ou
de conversion d’obligations en actions ;
 Réserves légales ;
 Réserves statutaires ;
 Réserves ordinaires ; et
 Autres réserves.

Poste CP 3 : Actions propres

Ce poste comprend les actions détenues par l’établissement bancaire sur

lui- même.

Poste CP 4 : Autres capitaux propres

Ce poste comprend :
 Subvention non remboursable ;
 Ecart de réévaluation relatif aux éléments du bilan ; et
 Titres assimilés à des capitaux propres, tels que les titres participatifs
et les obligations convertibles en actions.

Poste CP5 : Résultats reportés

Poste CP6 : Résultat de l’exercice

Un bilan bancaire simplifié se présente ainsi :

Actif (Emplois) Passif (Ressources)

Interbancaires Interbancaires

Court terme
P D
Moyen et Long terme R E Dépôts à vue
E P
T O
S T
S
 Epargne

Immobilisations Capitaux propres

- Corporelles
- Incorporelles Autres CP
- Financières

1.2 L’état des engagements hors bilan

Les postes et sous-postes de l’état des engagements hors bilan sont codifiés
comme suit : HB et HB-a. C’est l’élément le plus spécifique de la comptabilité
bancaire, qui permet d’enregistrer les engagements donnés ou reçus par un
établissement de crédit, sans encaissement ou décaissement financier immédiat. Il
s’agit en fait, d’une présentation en liste faisant ressortir :

 Passifs éventuels : dont la réalisation ne se traduit pas, nécessairement, par

la naissance d’un engagement dans le bilan.

 Engagements donnés : dont la réalisation se traduit, nécessairement, par

la naissance d’un engagement au bilan.

 Engagements reçus sans totalisation, car les garanties reçues peuvent ne pas
être exhaustives.

A. Passifs éventuels

Poste HB1 : Cautions, avals et autres garanties données

Ce poste comprend l’ensemble des engagements de garantie, sous forme de

cautions ou avals en faveur des établissements bancaires et financiers, ainsi que ceux
en faveur de la clientèle.
Poste HB 2 : Crédits documentaires

Ce poste comprend l’ensemble des engagements liés aux crédits documentaires :

- Lorsque la banque est émettrice d’un crédit documentaire irrévocable.
- Lorsque la banque est confirmatrice.

Poste HB 3 : Actifs donnés en garantie

 Il s’agit de valeurs et actifs affectés en garantie d’opérations des

établissements bancaires ou la clientèle sous forme de :
- Titres, bons de trésor et autres valeurs assimilées.
- Effets et autres papiers commerciaux.

 Les éléments garantis par ces actifs se trouvent, soit en hors bilan, soit au
bilan :
- En hors bilan : lignes non encore utilisées.
- Au bilan : emprunts interbancaires ou ressources.
B. Engagements donnés

Poste HB4 : Engagements de financement donnés

Ce poste comprend les accords de refinancement et les ouvertures de lignes de

crédit confirmées que la banque s’est engagée à mettre à la disposition d’autres
établissements bancaires et financiers, ainsi que les ouvertures de lignes de crédit
confirmées engagées envers les agents économiques, autres que les établissements
bancaires et financiers.

Poste HB 5 : Engagements sur titres

Ce poste comprend les parts non libérées des participations détenues par
l’établissement bancaire, ainsi que les titres à recevoir résultant d’opérations d’achat à
terme des titres ou achat avec règlement et livraison différée.

C. Engagements reçus

Poste HB 6 : Engagements de financement reçus

 Ce poste comprend les accords de refinancement et les ouvertures des lignes
de crédit confirmées reçus d’autres établissements bancaires ou d’autres organismes
de financement.

Poste HB 7 : Garanties reçues

Ce poste comprend :

 Garanties reçues de l’Etat au titre des crédits et engagements contractés par la

banque auprès de sa clientèle ;
 Garanties reçues d’autres établissements bancaires, financiers et d’assurance ;
 Garanties reçues de la clientèle sous forme de sûretés réelles et de sûretés
personnelles (cautions personnelles, hypothèques, nantissement (matériel
et fonds de commerce)).

Enfin de compte, les engagements sont classés d’abord, suivant qu’ils sont
donnés ou reçus, puis selon leur objet :

 Engagements de financement : engagements hors bilan, dont la réalisation se

traduit, nécessairement, par l’inscription d’un crédit au bilan ;
 Engagements de garantie : ce sont des engagements, dont la réalisation ne se
traduit pas dans tous les cas, par la naissance d’un crédit au bilan ;

 Engagements sur titres : ce sont les engagements matérialisés par des titres
établissant en substance une relation de créancier/débiteur.

1.3 L’état de résultat

C’est le récapitulatif des dépenses (charges) et des recettes (produits) réalisés

entre deux instants (généralement une année), afin de ressortir les valeurs et soldes
intermédiaires de gestion, dont le produit net bancaire.

A. Produits d’exploitation bancaire

Les postes et sous-postes de produits prévus sont codifiés comme suit :

PR, PR-a

Poste PR1 : Intérêts et revenus assimilés

 Ce poste exprime la rémunération des ressources mises à la disposition de la
clientèle d’une façon plus ou moins durable. Il comprend :

 Intérêts et revenus assimilés sur opérations de prêts et avances accordés aux

établissements bancaires et financiers ;
 Intérêts et revenus assimilés sur opérations avec la clientèle et des comptes
courants débiteurs ;
 Autres intérêts et revenus assimilés sur opérations de prêts et comptes courants
créditeurs rémunérés auprès des BCT, CCP et de la TGT, ainsi que les reports
sur opérations de change à terme avec les établissements bancaires, financiers
et les Banques Centrales. Il inclut, également, les autres intérêts et revenus
assimilés avec la clientèle et les établissements bancaires pour les opérations
inscrites en hors bilan.

Poste PR2 : Commissions

Ce poste exprime les rémunérations des services rendus par l’établissement

bancaire, autres que celles inscrites au poste PR1. Il comprend :

 Commissions sur opérations relatives à l’encaissement de valeur, à la tenue

des comptes : opérations sur chèques, effets, virement…. ;
 Commissions sur opérations d’achat et de vente de titres pour la clientèle ;
 Commissions relatives aux opérations de commerce extérieur : levée de
réserves, modifications de termes, paiement, négociations des documents…. ;
 Commissions d’étude, de financement, de conseil et d’assistance.

Poste PR3 : Gains sur portefeuille-titres commercial et opérations financières

Ce poste comprend :

 Le gain net sur titres de transaction qui se définit par le solde positif entre :
 Plus-value de cession des titres de transaction ;
 Plus-value d’évaluation des titres à la date d’arrêté ;
 Moins-value de cession des titres de transaction ;
 Moins-value d’évaluation des titres à la date d’arrêté ;
 Dividendes.

Ce solde exprime l’effort net de l’établissement bancaire dans la gestion d’une réserve
des titres très liquides.
  Le gain net sur titres de placement qui se définit par le solde positif entre :

 Intérêts et revenus assimilés sur les titres à revenu fixe ;

 Dividendes et revenus assimilés sur les titres à revenu variable ;
 Reprises de provisions ;
 Plus-values de cession ;
 Moins-values de cession ;
 Dotations aux provisions.

Ce solde exprime l’effort net de l’établissement bancaire dans la gestion d’une réserve
de titres mobilisables à court terme.

 Le gain net sur opérations de change qui se définit par le solde positif entre :
 Gain de change ; et
 Perte de change.

Ce solde exprime l’effort net de l’établissement bancaire en matière de gestion du

risque de change.

Poste PR4 : Revenus du portefeuille d’investissement

Ce poste comprend:

 Les intérêts et revenus assimilés sur les titres d’investissement à revenu fixe ;
 Les dividendes et revenus assimilés sur les titres de participation à revenu
variable ;
 Les dividendes et revenus assimilés sur les parts dans les entreprises associées,
co-entreprises et entreprises liées.

Ce poste exprime les revenus tirés provenant, seulement, de la détention de ces titres
et se sont les revenus annuels, exclusion faite, des plus ou moins-values qui sont
réalisées à LT.

B. Charges d’exploitation bancaire

Les postes et sous-postes de charges sont codifiés comme suit:CH et CH-a.

Poste CH1 : Intérêts encourus et charges assimilées
Ce poste comprend :
 Intérêts et charges assimilées sur les dépôts et avoirs des établissements
bancaires et financiers (Poste PA2) ;
  Intérêts et charges assimilées sur dépôts de la clientèle (Poste PA3) ;
 Intérêts et charges assimilées sur emprunts et ressources spéciales (Poste
PA4) ;
 Intérêts et charges assimilées sur opérations réalisées auprès de la BCT, des
CCP et des autres établissements bancaires, notamment, les commissions
ayant le caractère d’intérêt.
Poste CH2 : Commissions encourues
Ce poste comprend les charges encourues sous forme de commissions
occasionnées par des services rendus par les tiers.
Poste CH3 : Pertes sur portefeuille-titres commercial et opérations financières
(Comme le poste PR3 mais en solde négatif)

C. Autres postes de produits

Poste PR5 : Solde en gain des corrections de valeurs sur créances, hors bilan
et provisions pour passif
Ce poste comprend le solde positif entre:
 Reprises de provisions sur créances douteuses ;
 Récupérations de créances passées en pertes ;
 Dotations aux provisions sur créances douteuses ;
 Créances passées en pertes.

Ce poste exprime l’effort net de la banque en matière de gestion de son portefeuille

d’engagement.
Poste PR6: Solde en gain des corrections de valeurs sur portefeuille
d’investissement
Ce poste comprend le solde positif entre :
 Reprises des provisions sur portefeuille d’investissement ;
 Plus-values de cessions sur portefeuille d’investissement ;
 Dotations aux provisions sur portefeuille d’investissement ;
 Moins-values de cession sur portefeuille d’investissement.
Ce poste exprime l’effort net de la banque en matière de gestion de son portefeuille
d’investissement.
Poste PR7 : Autres produits d’exploitation
 Ce poste comprend les produits d’exploitation non bancaires, tels que les
produits de location, les frais généraux refacturés et les transferts de charges non liés à
l’activité bancaire, lorsque les postes de charge ne sont pas clairement identifiés.
Dans le cas contraire, c’est à dire lorsque les postes de charges sont identifiés, les frais
généraux refacturés et les transferts de charges non liés à l’activité bancaire diminuent
les postes de charges concernés.
Poste PR8 : Solde en gain provenant des autres éléments ordinaires
Ce poste comprend le solde positif entre :
 Les gains provenant des opérations incluses parmi les autres éléments
ordinaires des établissements bancaires ;
 Les pertes provenant des opérations incluses parmi les autres éléments
ordinaires des établissements bancaires.
Poste PR9 : Solde en gain provenant des éléments extraordinaires
Ce poste comprend le solde positif après impôt sur les bénéfices entre:
 Les gains provenant des opérations distinctes des activités ordinaires des
établissements bancaires ;
 Les pertes provenant des opérations distinctes des activités ordinaires des
établissements bancaires.

D. Autres postes de charges

Poste CH4 : Dotations aux provisions et résultat des corrections de valeurs sur
créances, hors bilan et passif (comme le poste PR5 mais en solde négatif)
Poste CH5 : Dotations aux provisions et résultat des corrections de valeurs sur
portefeuille d’investissement (comme le poste PR6 mais en solde négatif)
Poste CH6 : Frais de personnel
Poste CH7 : Charges générales d’exploitation
Ce poste comprend :
 Frais d’exploitation non bancaires ;
 Autres charges générales d’exploitation, telles que les fournitures de bureau
et la rémunération des services extérieurs.
Poste CH8 : Dotations aux amortissements et provisions sur immobilisations
Poste CH9 : Solde en perte provenant des autres éléments ordinaires (comme le
poste PR8 mais en solde négatif)
Poste CH10 : Solde en perte provenant des éléments extraordinaires (comme le
poste PR9 mais en solde négatif)
Poste CH11 : Impôt sur les bénéfices
Ce poste correspond au montant de l’impôt sur les bénéfices provenant des
opérations ordinaires de l’exercice.

1.4 L’état des flux de trésorerie

Conformément à la norme comptable n°1 « Norme Comptable Générale »,

l’état des flux de trésorerie renseigne sur la manière avec laquelle l’entreprise a
obtenu et dépensé des liquidités à travers ses activités d’exploitation, de financement
et d’investissement. A cet égard, les données comptables et extra-comptables révélées
par ce document permettent à ses utilisateurs d’évaluer la capacité de l’entreprise à
générer des flux de trésorerie positifs, d’évaluer sa capacité à honorer ses
engagements et son aptitude à distribuer des dividendes et à s’autofinancer. Elles
renforcent, également, la comparabilité des informations fournies sur leurs résultats
par différentes entreprises, car elles éliminent les effets d’utilisation des traitements
comptables différents pour les mêmes opérations et évènements.

Un état des flux de trésorerie de l’exercice classé en flux provenant (ou

utilisés) des (ou dans) activités d’exploitation, d’investissement et de financement se
présente ainsi :

 Flux de trésorerie liés à l’exploitation ;

 Flux de trésorerie liés à l’investissement ;
 Flux de trésorerie liés au financement ;
 Effets de variation des taux de change ; et
 Liquidités et équivalents de liquidités.

1.5 Les notes aux états financiers

Les notes aux états financiers des établissements bancaires comportent :

 Une note confirmant le respect des normes comptables Tunisiennes ;

 Une note sur les bases de mesures et les principes comptables appliqués ;

 Les notes figurant sur la face du bilan, de l’état de résultat, de l’état des
engagements hors bilan et de l’état des flux de trésorerie ; et
 Autres informations.